企业所得税之财产转让收入的稽查

　　对于企业来说，财产转让收入主要可以分为两大部分：一部分为转让固定资产应取得的收入，另一部分为转让有价证券、股权以及其他财产所取得的收入。因此关于财产转让收入稽查的问题，我们也将分两部分进行论述。

　　(一)转让固定资产的稽查

　　企业转让固定资产的行为，主要通过“固定资产”、“累计折旧”、“营业外收入”以及“营业外支出”等科目进行会计处理。在转让固定资产时，首先应当结转设备净值：

　　借：固定资产清理

　　累计折旧

　　贷：固定资产

　　其次，支付在转让过程中所发生的费用：

　　借：固定资产清理

　　贷：银行存款

　　第三，当收到转让收入时，

　　借：银行存款

　　贷：固定资产清理

　　最后，结转转让收益时，

　　借：固定资产清理

　　贷：营业外收入

　　从上面的四组会计分录中，我们可以看出在固定资产转让过程中，固定资产净值、清理费用应在“固定资产清理”的借方归集，转让后收回的价款、或者残值收入等应在贷方归集，当贷方余额大于借方余额时，说明固定资产的转让有净收益，作为应税收入计入“营业外收入”，反之则计入“营业外支出”。

　　在稽查企业转让固定资产收入的过程中，我们应注意固定资产明细账的贷方发生额，累计折旧表中所列内容，以及和营业外收入明细账贷方发生额之间的逻辑对应关系。同时通过审查企业报送的资产负债表、现金流量表和固定资产累计折旧表，发现问题。

　　会计报表的分析主要通过固定资产净值期末数与期初数有无较大变化来进行。如果企业本年度未新增固定资产，而固定资产净值的减少额大于累计折旧的增加额，则说明企业的固定资产有所减少，应进一步查实减少的固定资产是否在“营业外收入”有所反映。

　　另外，除了通过对账簿的审查以外，还应该进行实地盘点，随机抽查部分固定资产，确定账实是否相符，从而发现转让固定资产的行为。[page]

　　(二)转让有价证券、股权以及其他财产所取得收入的稽查

　　随着国有企业改革的不断深化以及资本市场的日趋繁荣，企业为了提高资金的使用效率以期获得最大收益，通过债券、股票等方式进行投资的行为不断出现，因此这部分应税收入也应成为我们稽查的重点。在这里，我们主要讨论企业关于股票、债券以及其他投资行为的应税收入问题。

　　企业的这一系列投资行为及收入，按《企业会计准则》的要求，一般应通过“短期投资”、“长期投资”和“投资收益”科目进行会计处理。各种能够随时变现，并且持有时间不超过一年的有价证券以及不超过一年的其他投资都应该属于短期投资。这种投资的目的主要是为了充分利用正常经营中暂时闲置多余的间歇资金，谋取一定的投资利益;长期投资则是指不能在一年内变现的投资。该投资的目的或是为了调节企业规模，兼并其他企业，或是为了积累整笔资金，因不同投资需要而表现出不同的形式。

　　1.短期投资的稽查。在短期投资中，应注意区分债券投资与股票投资。对于债券投资来说，其持有收益大小与持有时间长短有直接关系。如果债券的存续期跨越一个纳税年度的话，在纳税年度终了时不必确认它的投资收益，而应在还本付息时，一次确认计入应税收入，会计：分录如下：

　　购买债券时，

　　借：短期投资——债券投资 (本金)

　　贷：银行存款 (本金)

　　确定应税收入时，

　　借：银行存款 (本金+利息)

　　贷：短期投资——债券投资 (本金)

　　投资收益——债券收益 (利息)

　　对于股票投资来说，本期宣告发放的股利，即作为本期已实现的投资收益，而不必等资金到账后再确认收入，会计分录如下：

　　购买股票时，

　　借：短期投资——股票投资

　　贷：银行存款

　　当持有股票宣告发放股利时，

　　借：其他应收款——应收股利[page]

　　贷：投资收益——股利收益

　　当收到发放的股利时，

　　借：银行存款

　　贷：其他应收款——应收股利

　　在对短期投资的稽查过程中，重点在于检查投资的真实性，查看是否存在以投资为名的资金挪用现象;其次查看企业的转让收入或投资收益是否及时入账。在稽查中，应根据“短期投资”的期初数、发生数以及期末余额对照现金日记账、银行日记账和其他应收账款明细账确定当年发生的投资收益和转让收益。另外还应检查短期投资明细账，确定债券利率、存续期间、股利分配方案等资料，核对收益实现日期，数额是否正确。

　　2.长期投资的稽查。长期投资也可分为股票投资、债券投资和其他投资。

　　(1)股票投资收益的稽查。对于长期投资形式的股票投资，其投资收益的确认有两种方法：

　　一种是成本法，即按被投资企业发放的股利确定为投资企业的投资收益。账务处理如下：

　　借：银行存款

　　贷：投资收益——股票投资

　　另一种方法是权益法，指投资企业所投股份在被投资企业中占到一定比例，可以对它具有控制、共同控制或重大影响时，应采用权益法进行核算。账务处理如下：

　　获得投资净收益时，

　　借：长期投资——股票投资

　　贷：投资收益——股票投资

　　收到被投资企业发放的股利时，

　　借：银行存款

　　贷：长期投资——股票投资

　　被投资企业发生亏损时，则应按投资比例冲减“长期投资”，

　　借：投资收益——股票投资

　　贷：长期投资——股票投资

　　如果企业将股票全部或部分转让，则它在获得股利的同时，还可以获得以价差为表现形式的投资收益，账务处理如下：

　　借：银行存款[page]

　　贷：长期投资——股票投资

　　其他应收款——应收股利

　　投资收益

　　对于以成本法核算的股票投资，其稽查方法同短期投资中的股票投资情况类似。关键在于权益法下的投资收益的稽查，首先注意投资收益确认的时间，应是收到被投资企业送来的净收益通知单，而在实际收到分回资金时，不再重复记人投资收益;其次收益的增减额应是按其在被投资中所占投资比例所分享的净资产增减额。另外在稽查过程还应注意投资企业是否将分回的投资收益挂在往来账下，隐瞒收入或作调节收入之用。

　　(2)债券投资的稽查。按照我国《公司法》的规定，企业发行债券可以按面值发行，也可以溢价发行，不允许折价发行，因此在这里我们只讨论企业面值购入债券和溢价购入债券的情况。

　　为了简化核算手续，企业会计制度规定，债券投资的应计利息不必按月计算，一般按年计算，年终计入当年“投资收益”账户。

　　①企业面值购入债券(债券按年计算，期满一次还本付息)。

　　应计利息=债券面值年×利率

　　借：长期投资——应计利息

　　贷：投资收益——债券投资收益

　　还本付息时：

　　借：银行存款

　　贷：长期投资——债券投资

　　长期投资——应计利息

　　②企业溢价购入债券

　　投资收益=应计利息(面值×年利率)-溢价摊销额(溢价额/债券年限)

　　购买溢价债券时;

　　借：长期投资——债券投资(面值)

　　长期投资——债券投资(溢价)

　　贷：银行存款(面值+溢价)

　　年末计息时：

　　借：长期投资——应计利息

　　贷：长期投资——债券投资(溢价摊销额)[page]

　　投资收益——债券投资收益

　　还本付息的账务处理与面值购入债券的还本付息相同。

　　③企业转让债券收益。企业转让持有债券时，实际取得收入扣减转让时必用费用后的数额如果大于：“长期投资——债券投资”和“长期投资——应计利息”借方余额，则其差额为转让收益，记入“投资收益”账户的贷方;反之为转让损失，记入“投资收益”账户的借方。

　　另外，根据税法规定，企业依法购人国债所取得的利息收入，虽然也应计入“投资收益”账户，但不必交纳所得税，为非应税收入。这一点在稽查时应特别留意。

　　(3)其他投资收益的稽查。其他投资收益指企业以实物、固定资产或无形资产向其他单位投资获得的收益。这种投资收益也可区分为成本法核算或权益法核算。可参见前面长期投资中的股票投资。账务处理如下：

　　确定投资收益时(权益法)，

　　借：长期投资——其他投资

　　贷：投资收益——其他投资收益

　　实际收到被投资企业分来利润时：

　　借：银行存款

　　贷：长期投资——投资收益

　　若按成本法核算，则在收到被投资企业分来利润时，记入当期收益：

　　借：银行存款

　　贷：投资收益——其他投资收益

　　综上所述，在对长期投资进行稽查时，首先应注意检查投资项目所取得的收入是否及时归入“投资收益”账户;其次由于出现成本法与权益法两种关于股权式投资的核算方法，因此应该检查转入的投资收益数额是否正确与及时，必要时可以通过发协查函的方式要求被投资企业主管税务机关帮助;第三由于长期投资的出资形式多种多样，应确定无形资产、固定资产等其资产价值是否正确;第四在稽查过程中应注意债券溢价摊销的核算是否正确;最后还要注意投资收益是否记入应税收入，有无截留或挪作他用的情况。