税收征纳关系必须遵循法律而建立

　　税收征收管理法是以规范税收征收和缴纳行为为基本内容的，这种征收和缴纳的行为，形成了税务机关征税与纳税人纳税的征纳关系。对于这种关系，需要分析和明确它的形成的基础，凭以建立的依据，所涉及的内容。

　　1.税收征纳关系的形成

　　首先，应当从认识税收的产生和本质来分析征纳关系的形成。税收发生于国家产生和发展之后，只有有了国家才会有税收，税收是国家行使其权力的结果。国家为什么以其权力来征收税收，一个明显的目的是满足国家的需要。国家为了实现自己的职能必需有物质财富的支持，它就凭借其权力从纳税人那里无偿取得。无偿地从纳税人那里取得财富的数量和方式，往往取决于国家的发展和职能的变化，也取决于社会经济的发展和纳税人的财富积累。在现代，国家的需要增加，同时税收又成为调控手段，税收的作用加大;纳税人也会承担更多的纳税义务，税收渗透到社会生活的各个方面。在这样的背景下，国家凭借其权力征税，纳税人履行纳税义务纳税，一方征税，无偿地征收集聚物质财富，另一方纳税，将自己的财富无偿地转移到国家那里。在税收中，这两方面谁也不可缺少，必须紧紧地结合在一起，形成了由税收征收和缴纳两种行为，由征税主体和纳税主体共同形成税收征纳关系，这种关系的存在是制定税收征收管理法的客观条件，没有这种客观的条件，税收征管立法就缺乏必要的前提。

　　2.税收征纳关系的确立以法律为基础

　　税务机关征收税款，纳税人缴纳税款，这都不是随意的、听其自愿的行为，也不是由双方平等协商达成协议后实施的行为，如果是那样，就形成不了税收，更难以形成税收征纳关系。税收机关征收税款，凭借的是国家的权力，带有强制性;纳税人履行纳税义务，将一部分财富转移给国家，是服从国家的权力，接受强制性。这都以遵守和执行一个共同意志为前提，这个共同意志就是表现为法律的国家意志。税务机关执行国家意志，征收税款，从纳税人那里无偿地取得归国家支配的财富;纳税人遵循国家的意志，履行纳税义务，将一部分财富交由国家支配，归国家所有。这种征收和缴纳的关系，都是由国家的意志所决定的，权威的表现形式就是以法律为基础建立规范的税收征纳关系。法律的普遍性、权威性、强制性，适应了国家税收的需要，国家的税收制度只有采用法律形式才能确立，才是有效的和有权威性的。税收征纳关系以法律为基础，征纳双方才能相对应地结合在一起，没有法律的权威和约束力，如果征税主体缺乏征税的权力，或者纳税一方不受约束，不履行纳税义务，税收征纳关系是无法形成的，税收的征收管理就将是不现实的，或者是被扭曲的，不能正确地实施。因此，税收征收和缴纳的关系是以法律为依据建立起来的，并获得法律的有力保护，这就是税收征收管理法立法的前提，基本的理论，必须贯彻的原则。如果不肯定或者不坚持税收征纳关系以法律为基础，那就没有必要制定一部好的税收征收管理法来规范税收征纳关系。当然，现在已经制定并完善了税收征收管理法，不需要再讨论是否制定这部法律，但必须强调的是，税收征纳关系的建立和调整，应当以法律为准绳，要增强法律意识，有明确的以法治税的指导思想。[page]

　　这里需要说明的是，税收征收管理法是一部税收程序法，它所调整的是税收的确定和税收的征收过程，确立在这个过程中一系列的行为规则和办事程序。而与税收程序法相对应的是税收实体法，所调整的内容是什么样的人需要履行纳税义务，有哪些义务，这些义务的变更或解除等。或者说，税收实体法是规定收什么税、收多少，是否减免的问题，而税收程序法则是规定如何去征收这些税，完成征收税款的手续问题。对于税收实体法来说，要求它正确地体现国家的税收政策，内容是明确的;而对税收程序法，则要求体现公正执法，依法行事的原则，税收征收和缴纳的程序都是规范的。

　　3.税收征纳关系的法律依据

　　这就是在法律中如何确立税收征纳关系，首先，在最具有权威的宪法第五十六条中规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这是一条宪法原则，不但所有的人要遵守，而且所有的法律要贯彻，依法征税，依法纳税，是人们普遍遵行的行为规则。

　　在税收征收管理法中对税收的征收和缴纳依照法律规定的条款主要有：

　　一是，明确规定凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法，也就是适用税收征收管理法。这是一项普遍的要求，即依法征收的税收，都一律要执行法定的程序，不能有例外，也就是它们之间的征纳关系都必须受法律的调整，纳入法律轨道。

　　二是，明确规定税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行。这是表明税收征纳关系中的各项具体行为，或者说征纳关系中的种种具体关系，都必须依法调整，不得有随意性，更不得擅自决定。在审议税收征收管理法修订草案时，有的意见指出，有的地方擅自订立项目，征收税款，应当制止。实际上这种擅立征税项目就是违法开征税收，税收征收管理法的规定加以明确禁止，排除了这种不规范的、无法律根据的行为。一切税收的征收和缴纳都必须具有合法性。

　　三是，指明关于规范税收征纳关系的依据，如果法律授权国务院规定的，则依照其制定的行政法规的规定执行。这是反映了中国在一定的阶段所出现的情况，即法律授权国务院以行政法规的形式决定征收税款的，这种行政法规与法律一样执行。

　　四是，明确规定任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。这项规定的实质是在税收中排除一切不合法的行为，无法律规定的必须予以禁止。因为税收是以强制力为后盾，无偿地从纳税人那里收取财富，必须要有法律、行政法规为依据，任何征税活动包括税务机关征收什么税，要求纳税人履行何种纳税义务，都不得任意作出决定，而必须根据法律、行政法规的明确规定。当然，法律、行政法规规定的纳税义务，也只能依法减免，必须有法律上的依据。[page]

　　五是，规范税收征收和缴纳关系的，只应当是国家的法律和由法律授权制定的行政法规，其他任何单位和个人都不能作出税收方面违反法律、行政法规的决定，如果作出则应承担法律责任。税收征纳关系只能由法律调整，排除与之相抵触的决定，是保证税权集中，行为规范，税制统一，防止税收秩序混乱的必要措施，这项措施的核心就是维护税收法律的权威性，不容许侵犯这种权威性。

　　除宪法及税法对税收征纳行为作出有关规定外，其他一些相关的法律也对税收征纳关系作出规定，比如会计法规定，税务部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责，对有关单位的会计资料实施监督检查;违反会计法规定，同时违反税法规定，尚不构成犯罪的，由税务部门在自己的职权范围内依法进行处罚。又比如在中外合资经营企业法、个人独资企业法等法律中都有税收征收方面的规定，这些规定都是调整税收征纳关系的法律依据。

　　总之，在税收征收管理法中所要确立的规则是，税收征收和缴纳关系的建立，必须以法律为根据，无法律明确规定的，不应形成合法有效的税收征纳关系;我国法律已为税收征纳关系作出了相关的规定，应当以此为依据维护我国的税收制度，建立正常的税收秩序。税收必须法定，无法律规定的不得征税，纳税人缴纳税款是法定的义务，无法律规定的不得形成纳税义务。