新准则对通用软件架构的企业会计信息系统影响

　　摘要：本文有针对性地剖析了新会计准则体系的主要变化及其对当前以通用软件架构的企业会计信息系统的相关影响。在此基础上，结合对企业会计信息系统运行机理分析，综合并客观评价了这种影响。

　　关键词：会计准则；会计信息系统；影响

　　为适应经济发展全球化和会计信息需求多元化的需要。国家财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新会计准则体系，并于2007年1月1日率先已在国内1570家上市公司执行，计划2009年拓展到国内所有大中型以上企业，以后继续扩大范围，以至所有企业都将采用这一准则体系。新准则是我国会计发展史上的里程碑，标志着适应我国市场经济发展需要、与国际惯例趋同的企业会计准则体系已正式建立。

　　但是我们看到，新准则的实施也是我国广大企业所要面临的一项巨大系统工程，它几乎触及到了会计核算的方方面面，如科目体系、核算方法、计量方法、控制体系……其波及范围之广、力度之深，是我国会计准则变迁史上前所未有的。特别是在当前我国企业已基本实现会计信息化乃至整体管理信息化的大背景下，新准则对会计核算的影响几乎全部投射在以计算机及其网络为平台的企业会计信息系统之上。因此，如何理解和把握新准则对企业会计信息系统的影响，以及原企业系统平台能否顺利承接新旧准则体系的转换，新旧准则体系转换是否必然导致系统软件平台的更新等等一系列问题，都将是广大企业乃至软件供应商十分关注的问题。

　　一、新准则体系的主要变化及其对企业会计信息系统的影响

　　(一)会计科目体系的变化及其对会计信息系统的影响

　　新准则对科目体系的调整力度较大，在原科目体系基础上进行了不少增删。科目类别增加了一个“共同类”，增加了94个一级科目(其中特殊行业专用科目69个)，取消10个，合并6个，分拆、更名、降级了9个。在范围上首次涵盖了各类企业(包括银行、证券、保险、租赁、建造承包商、农业等)的交易或事项，使整个科目体系更加系统、完整，更能体现与国际准则的趋同。在新准则体系中，不仅科目内涵和名称有了较大变化，而且科目编码也有了很大的调整：将原制度的五大类别码(“1”开头表示资产类、“2”为负债类、“3”为所有者权益类、“4”为成本类、“5”为损益类科目)调整为六大类别码，其中“1”、“2”仍然分别表示资产类和负债类，但用“3”表示新增的“共同类”科目(一共有5个，分别是3001清算资金往来、3002货币兑换、3101衍生工具、3201套期工具、3202被套期工具)，而所有者权益类、成本类、损益类科目类别依次顺延分别用“4”、“5”、“6”表示。

　　科目是会计核算的基础。新准则科目体系的巨大变化可谓从根本上触及了企业会计系统的运行基础。但是我们看到，新准则的这种变化对架构在通用软件基础之上的企业会计系统而言，应该完全有能力被“消化”。因为通用软件所预留的参数接口，基本可以适应不同核算制度的情况变化，新准则科目体系的变化，可以通过调整原企业核算账套的基础科目体系得到适应。当然，这种调整以及由之带来的系统数据转换工作量可能比较大，而且差错风险也不可低估，因此这种调整对会计人员的业务素质要求比较高。值得欣慰的是，目前许多主流的软件供应商已为用户提供了很好的相关服务。如用友公司就设计了新旧准则的业务数据“转换器”来帮助客户实现这种业务过渡；而另外一些大公司，如金蝶、浪潮、金算盘等也设计了许多方便的服务措施。因此我们看到，新准则科目体系的变化对当前运行的企业会计系统的影响更多的是事务性的，而较少涉及系统逻辑架构和本质功能的改变。

　　(二)会计处理方法的变化及其对会计信息系统的影响

　　新会计准则在会计处理方法上的主要变化有：

　　1 存货发出与资产折旧计提的变化。新准则取消了不能真实反映存货流转的后进先出法，也不再强调固定资产计提折旧开始和结束的时点，新增资产可当月提折旧，也可在下个月开始提折旧。

　　2 资产减值会计处理的变化。新准则规定，固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权投资的，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

　　3 无形资产会计处理的变化。新准则对无形资产的会计处理突破较大。主要表现在：(1)明确规定无形资产不包括商誉；(2)将企业研究与开发支出区别对待；(3)改变旧准则对无形资产直接采用直线法摊销的规定，新准则规定企业在取得无形资产时，应分析其使用寿命，使用寿命不确定的无形资产不应摊销，应每年进行减值测试。企业应在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应估计其使用寿命，在使用寿命内按能够反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式进行合理摊销。摊销方法应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，可采用平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。无法可靠确定预期实现方式的，应采用平均年限法摊销。

　　4 债务重组会计处理的变化。新准则规定，对债权人的让步不再直接计入资本公积，应确认为债务重组利得，直接计入营业外收入，列入当期损益表。如果是以转让非现金资产的方式进行债务重组的，则债务重组是以非现金资产的公允价值来确定的，转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额确认为资产转让损益，计入当期损益。

　　5 借款费用会计处理的变化。新准则规定，对需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货及投资性房地产，其所占用的借款资金的相应借款费用也可予以资本化。此外，予以资本化的借款费用不再限于专门借款产生，一般借款如被用于购建或者生产符合资本化条件资产的，也应当资本化。

　　上述新准则会计方法的变化涉及企业一些重要经济事项发生时的会计处理，主要与会计系统的数据采集环节有关，具体讲就是如何将这些经济业务的原始数据转化为标准的会计数据。当前企业运行的会计软件系统数据处理的起点仍然是从记账凭证开始的，即原始经济业务数据到系统会计凭证数据之间的转换，仍然由人工来完成。主要包括两种情况：1一般经济业务由人工直接填制记账凭证并录入系统；2由其他已实现信息化并与会计系统实现了有机集成的业务系统(如在ERP环境下)传递来的业务数据，则通过在业务系统(或会计系统)中由人工定义相关参数并预设凭证模板，来完成业务数据到会计凭证数据之间的自动转换，这其中也包括了账务系统自身实现自动转账的情况。而真正有助实现由经济业务数据智能化生成记账凭证数据的会计新技术，如XBRL标准化技术、事件驱动技术、REAL建模技术以及事项会计思想等，目前还几乎没有在会计软件的数据自动化采集阶段得到成熟应用。因此新准则会计方法的变革几乎并不涉及会计系统内部逻辑功能架构的改变，而多涉及会计系统边界之外与系统交接处的数据处理。例如，对只涉及一般经济业务的会计方法变化，如借款费用、债务重组和无形资产等，由于业务记账凭证填制仍由人工来完成，因此基本不触及当前系统软件功能的更新，只是对会计人员的业务素质会提出更高的要求，要求其必须尽快熟悉新准则环境下的会计处理，在这些经济业务发生时，能正确地填制会计记账凭证，并熟练地录入会计系统；而对涉及专项业务核算和管理的会计处理方法的变化，如存货发出、固定资产折旧计提、资产减值等，则需要在相关的业务系统中重新调整系统的基础运行参数或重新制作凭证模板，可以基本适应这一变化。如对于存货计价方法的变更，若用户以前用的是后进先出法，则可新建一个或者多个存货组织(具体数目视不符合新准则的存货组织数量而定)，然后复制原存货组织的属性和数据(包括原来所有的在库品、在线品等)作为初始值。并依据新准则和企业的具体情况，设置新存货组织的成本计价方法为标准成本法、先进先出法、加权平均法(包括移动加权平均法)或者个别计价法等中的一种。并要在当期的报表表外事项内对变更会计政策以及对企业利润的影响值进行披露。对资产减值会计处理的变化，用户可在其原系统的资产管理模块中，对固定资产和无形资产的折旧处理重新设置计提的时期参数，并对数据进行适当调整以适应新制度的变化。可见，新准则会计方法的变化，也不难在当前企业会计信息系统中被“消化”。 [page]

　　(三)会计计量方法的变化及其对会计信息系统的影响

　　新准则体系引入公允价值计量是一大亮点。新准则允许在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等主要方面采用公允价值作为计价基础。如新《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中明确定义了金融资产、金融负债、权益工具、金融工具和衍生工具等概念，并对不同金融工具的计量方法做出了规定。

　　公允价值比历史成本计价有明显的优越性，主要体现为与某个时点(通常是资产负债表日)的资产经济价值更加接近，更能真实地反映企业的资产状况。然而，公允价值的计量模式需要依靠活跃的交易市场和估值技术，需要企业相关部门的通力协作，因此这种计价模式对企业乃至相关人员的要求较高。如果使用不当，公允价值的计量模式可能会加大企业盈利的波动性。

　　依通用系统的逻辑架构特点看，公允价值计量模式的引入对当前企业运行的会计系统的影响也一样较为有限，原系统基本具备架构这种计量模式并进行平稳作业的能力。如对投资性房地产、金融工具等需采用公允价值模式进行会计处理的资产，只要按新准则的要求在成本计量时不再提取折旧或摊销，而以会计期末公允价值为基础进行账面价值的调整，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。后续支出使可能流入企业的未来经济利益超过了原先估计的，视为固定资产改良或者金融资产增值，计入投资性资产的账面价值，反之则计入当期费用。至于上述资产品种计价模式间的基础转换，可在原系统采用手工方式进行账面调整。期末时企业要在表外进行详细的相关披露，如哪些业务采用了市场公允价值，使用了怎样的计价技术，与历史成本计价相比，这一变更将会对当期或者多期利润产生怎样的影响等。

　　(四)合并报表的变化及其对会计信息系统的影响

　　与旧准则相比，新准则关于合并财务报表所依据的理论已经发生了变化，从侧重母公司理论转变为侧重实体理论。新准则强调合并财务报表的范围应当以控制为基础予以确定，共同控制的合营企业不再纳入合并范围，而将其经营成果直接在母公司与合并财务报表的投资收益中体现。对公司有实质性控制的所有子公司(包括所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的)均纳入合并范围，不再考虑股权比例或重要性。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资仍继续采用权益法核算，按应享有或应分担的被投资单位实现净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。

　　新准则合并报表的变化，在当前运行的企业信息系统中实际上并不需要进行特殊的功能处理。因为现行财务软件的合并报表模块一般均可以支持对每期进行不同合并范围的选择，而且也能针对不同的集团组织结构和复杂股权关系进行较详细的功能管理。但是在新旧准则交替时，需要在原系统合并模块中重新确认报表的合并范围，并在变更的合并报表中详细披露新增的合并组织，以及对利润和关联交易等所产生的影响。

　　(五)财务报表列报的变化及其对会计信息系统的影响

　　新准则对财务报表列报的要求与原准则相比，有以下一些变化特点：

　　1 在列报内容上的差异。原准则包括资产负债表、利润表、现金流量表、附表、会计报表附注和财务情况说明书。而新准则规定财务报表至少包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(股东权益)变动表、附注五个部分。其中：(1)新准则将所有者权益变动表由原来的附表上升为主表，以有利于更全面地反映主体权益的综合变动；(2)更加强调现金流量表的编制，通过颁布《企业会计准则第31号——现金流量表》单独予以规范，这将有利于报表使用者评估公司的相关能力；(3)更加重视报表附注中的信息披露；(4)取消了财务情况说明书，因其所包含的部分内容已在主表及附注中有所体现。

　　2在资产负债表填列格式上的差异。(1)部分资产项目填列方法发生了改变，如“应收账款”、“其他应收款”、“存货”、“长期股权投资”、“固定资产”、“无形资产”等项目，由账面余额填列，全部改为以扣除减值准备后的账面价值填列；(2)“非流动负债”增加了“预计负债”项目；(3)将原“递延所得税借(贷)项”改为“递延所得税资产(负债)”，使其体现出资产和负债的定义内涵；(4)将“少数股东权益”列示于合并资产负债表的所有者权益项目下，表明合并财务报表编制理论由母公司理论转变为实体理论；(5)增加了“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“投资性房地产”、“生产性生物资产”、“交易性金融负债”等项目，使资产负债表的内容和结构更加全面、完整、合理。

　　3 在利润表填列格式上的差异。(1)取消了主营业务与其他业务的划分，将这些业务产生的收入和发生的成本统一在“营业收入”与“营业成本”中列示；(2)将“资产减值损失”、“公允价值变动收益”、“投资收益”在营业利润中单独列示，以更清晰地反映企业营业利润的构成；(3)在“投资收益”中，将“对联营企业和合营企业的投资收益”单独列示。

　　依上述分析可以看出。新准则财务报告体系与原准则相比，无论在内容还是在格式上都发生了很大的变化，但这种变化几乎并不触及当前会计报表制作模块功能的改变。当前所使用的报表模块的设计逻辑是通过两个步骤来完成财务报表的全程制作的：一是根据企业情况及相关会计制度等，设计制作财务报表的标准模板(标准模板通常由报表格式、报表要素取数逻辑和报表单元计算公式三个关键定义要件组成)；二是由报表模板生成当期相关报表。因此，新准则财务报表要求的变化影响更多的只是企业报表模板的重新定义或调整，是事务性的适应，也较少涉及报表模块本质功能的改变。

　　二、企业会计信息系统的运行机理分析

　　基于上述分析，要综合评价新准则对企业会计信息系统的影响。还需要对架构在通用商品软件(包括面向财务部门独立应用的会计系统和面向企业整体集成应用的会计信息子系统等情况)基础之上的企业会计系统的运行机理进行分析。 [page]

　　在我国企业信息化发展进程中，通用商品软件始终扮演着主力军的角色。通用商品软件的最大优势在于：软件由供应商标准化研发，然后迅速在大范围复制应用，从而使昂贵的软件研制成本摊薄。软件价格得以降低。用户可以用较低的成本享受到耗资数千万，甚至上亿元投资开发出来的复杂软件。这些软件由于经过了市场上众多用户的使用检验和质量信息反馈，并进行了长期的升级完善，所以软件质量也显得十分稳定可靠。

　　但是由于通用软件的商品化生产背景，因此要长期生存下来并取得发展，至少需要具备以下能力：

　　(一)协调和解决通用软件标准化研发与企业个性化应用之间矛盾的能力

　　通用软件研发也如同制造其它产品一样，只有进行标准化研发和大批量发售，才能体现出产品制造的规模效益。但就用户而言，企业的需求却呈现纷繁复杂的多元化、多维化和多变的背景特征，如同千人千面。因此，通用软件必须要具备协调和解决软件的标准化研发与个性化应用之间矛盾的能力。

　　(二)具备应对客户需求频繁变化的能力

　　需求是软件项目发展的动力。但如果需求频繁变动，那么也将会对软件项目产生巨大的、甚至是致命性的困扰。令人可悲的是，在企业信息化进程中，企业的需求变化几乎是永恒的。它可能来自于外部经营环境的变化(如宏观政策的调控、行业经营规则的调整等)。也可能来自于企业内部发展的变化(如经营范围的扩大、产品结构的调整等)，还可能来自于技术进步的推动等。与这些变化相比，通用软件的每一个研发生命周期结束，则都需要一个相对的稳定期。因为如果通用软件时刻妥协于企业的个性化需求，那么就会很容易陷入系统程序反复修改的泥潭之中不可自拔，以至于使软件开发成本和时间持续攀升，最终导致研发项目的崩溃。因此通用软件要具备应对客户需求频繁变化的能力。

　　依上述分析可以看出，通用商品化软件之所以能在重重矛盾中生存下来，并逐渐发展成为企业信息化的主力军，这些软件“天生”就具备了应对各种外界基本变化的能力。这种能力通常是通过以下客户交付方式体现出来的：在通用软件使用时，供应商采用套装软件加上系统二次开发的方式来向客户交付系统。在系统主体中固化那些通用的功能结构，然后留出较为充足和灵便的参数配置接口来满足未来客户的个性化和各种变化需求。这些参数配置规定了系统的业务处理模式和各种控制要求。是系统自动化、高效率信息处理的前提，同时也是系统各项功能发挥作用的基础和必要条件。参数接口经过用户个性化配置后，就体现为系统运行的相关规则(也可称为业务处理控制规则)。

　　实际上，前面对新准则变化的相关适应性分析也体现了这一点。新会计准则的颁布和执行基本上都可以通过调整通用软件的初始化运行规则来得到实现，所以当前企业运行的会计信息系统宏观上应该对新旧准则体系的更替具有较强的适应力。

　　三、新准则对基于通用软件架构的企业会计系统的影响评价

　　基于上述分析，笔者认为，新准则对企业会计信息系统的影响更多的只是功能适应性的，而不涉及或很少涉及系统逻辑功能架构的改变。对于新准则的变化，现在的系统一般都可以通过内嵌的业务自助配置工具，来满足企业在核算方法、核算模式、组织调整、流程优化、管控方式等各方面的实际需求。

　　但需要说明的是，上述分析并不暗示这样的一种结论：当前的企业系统完全可以适应新准则的要求，无需在软件的版本上做任何功能上的优化和改变。事实上，从前面的分析也能看到，基于旧版软件所架构的企业会计系统对新准则的变化只是基本的适应，是权宜之计。要完全溶解准则的新变化，必须要对原版软件进行深度的更新优化和核心升级。但是这种“权宜之计”无论对软件开发商还是用户，都是有益的，至少不必急于草率地推出和寻求所谓符合新准则的软件新版本，因为这未必是一个好策略。纵观会计准则的变迁史，不难看出，新准则的每次颁布和实施，一般都会存在一个较长的与实务的“磨合期”。只有经历了这一“磨合期”，新准则的精神实质才会在各种实务背景中得到比较充分的展现。当然，在这一期间，新准则也会暴露出仍然存在的诸多不健全的地方，由此需要继续出台一些相关的实施细则和补充措施。因此耐心地经历和关注这一“磨合期”，对有效溶解新准则的内涵，以至开发更完善、更科学的软件新版本大有裨益。所以面对新旧准则体系的更替，企业不妨与软件供应商共同配合，先在原软件版本的基础上进行较为“保守”一点的“修修补补”工作，这未必不是一个好的策略。事实上，无论是市场竞争的原因还是技术进步乃至会计制度调整的原因，软件开发商始终都不会停下研发新版软件的脚步。

　　主要参考文献：

　　[1]中华人民共和国财政部企业会计准则[M]经济科学出版社，2006

　　[2]覃焱论商品化ENP软件与企业个性化E需求的满足[J]中国管理信息化，2007(09)

　　[3]陈佳颖我国会计准则变迁研究[J]财会月刊(理论版)，2007(05)

　　[4]薛祖云，蔡文忠，执行新企业会计准则的信息系统再开发策略[J]会计之友，2007(19)